一、合并会计报表概述
二、合并会计报表的合并范围
合并会计报表合并范围可按如下原则确定:
(一)母公司拥有其半数以上权益性资本的被投资企业
具体又包括以下三种情况:
(1)母公司直接拥有被投资企业半数以上权益性资本。
(2)母公司间接拥有被投资企业半数以上权益性资本。
(3)母公司通过直接和间接方式合计拥有和控制被投资企业半数以上权益性资本。
(二)被母公司控制的其他被投资企业
(1)通过与该被投资企业的其他投资者之间的协议,持有该被投资企业半数以上表决权；(2)根据章程或协议,有权控制企业的财务和经营政策；(3)有权任免公司董事会等类似权力机构的多数成员；(4)在公司董事会或类似权力机构会议上有半数以上投票权,等等。
对于这些子公司,可以不将其纳入合并会计报表的合并范围，如：
(1)已准备关停并转的子公司；(2)按照破产程序,已宣告被清理整顿的子公司；(3)已宣告破产的子公司；(4)准备近期售出而短期持有其半数以上的权益性资本的子公司；(5)非持续经营的所有者权益为负数的子公司；(6)受所在国外汇管制及其他管制,资金调度受到限制的境外子公司。
三、合并会计报表的编制
合并会计报表的编制程序
重要：编制抵销分录,将母公司与子公司、子公司相互之间发生的经济业务对个别会计报表有关项目的影响进行抵销处理；计算合并会计报表各项目的合并数额。
1．内部股权投资的抵销
（1）将母公司长期股权投资与子公司所有者权益相抵销。
【例1】假设2007年12月31日母公司（甲公司）对其子公司（乙公司）（非同一控制下的企业合并形成）长期股权投资的数额为30000元，拥有该子公司80%的股份。该子公司所有者权益总额为35000元，其中实收资本为20000元，资本公积为8000元，盈余公积为1000元，未分配利润为6000元。则在2007年末编制合并会计报表时，抵销分录如下：
借：实收资本20000
资本公积8000
盈余公积1000
未分配利润6000
商誉2000
贷：长期股权投资30000
少数股东权益（35000×20%）7000
(2)将母公司内部投资收益与子公司利润分配相抵销。
【例2】母公司（甲公司）拥有子公司（乙公司）80%的股权，子公司2007年实现净利润8000元，母公司对子公司本期投资收益6400元，子公司少数股东本期收益为1600元；子公司期初未分配利润2600元，子公司本期提取盈余公积600元，对所有者分出利润4000元，未分配利润6000元。则2007年12月31日编制抵销分录如下：
借：投资收益（8000×80%）6400
少数股东损益（8000×20%）1600
未分配利润——年初2600
贷：本年利润分配——提取盈余公积600
应付股利4000
未分配利润——年末6000
2.内部债权债务的抵销
（1）在编制合并资产负债表时需要进行抵销处理的内部债权债务项目主要包括：
①应收账款与应付账款；
②应收票据与应付票据；
③预付账款与预收账款；
④持有至到期投资与应付债券；
⑤应收股利与应付股利；
⑥其他应收款与其他应付款。
【例3】假设2007年12月31日母公司（甲公司）个别资产负债表中应收账款5000元中有3000元为子公司（乙公司）应付账款；预收账款2000元中有1000元为子公司预付账款；应收票据8000元中有4000元为子公司应付票据；子公司应付债券4000元中有2000元为母公司所持有。则在2007年末编制合并会计报表时，抵销分录如下：
借：应付账款3000
贷：应收账款3000
借：预收账款1000
贷：预付账款1000
借：应付票据4000
贷：应收票据4000
借：应付债券2000
贷：持有至到期投资2000
内部债权债务在抵销时，借方是债务，贷方是债权，只有这样才能将虚增的内部债权债务抵销。
（2）内部应收账款计提的坏账准备的抵销。
【例4】假设母公司2007年12月31日个别资产负债表中应收账款50000元全部为内部应收账款，其应收账款按余额的5‰计提坏账准备，本年坏账准备余额为250元。子公司2007年年末个别资产负债表中应付账款50000元全部为对母公司应付账款。则2007年12月31日编制合并抵销分录如下：
（1）借：应付账款50000
贷：应收账款50000
（2）借：应收账款——坏账准备250
贷：资产减值损失250
3．内部交易事项的抵销：
（1）存货内部交易的抵销：
①存货内部交易当年的抵销：
【例5】2007年12月10日，母公司（甲公司）销售给子公司（乙公司）货物一批，取得收入20000元，增值税税额3400元，本批货物的成本为14000元，款项已经支付。
（1）母公司12月10日销售时
借：银行存款23400
贷：主营业务收入20000
应交税费——应交增值税（销项税额）3400
借：主营业务成本14000
贷：库存商品14000
（2）子公司购入时：
借：库存商品20000
应交税费——应交增值税（进项税额）3400
贷：银行存款23400
（3）2007年12月31日，合并抵销分录的编制：
①假设子公司内部购入存货全部未销，则抵销分录如下：
借：营业收入20000
贷：营业成本14000
存货（20000×30%）6000
②假设内部购入的存货全部已销：
2007年12月20日，子公司将购入货物全部外销，取得收入30000元，货款已经收到。
子公司销售时：
借：银行存款35100
贷：主营业务收入30000
应交税费——应交增值税（销项税额）5100
借：主营业务成本20000
贷：库存商品20000
则2007年12月31日，编制合并抵销分录如下：
借：营业收入20000
贷：营业成本20000
（2）固定资产内部交易的抵销：
①内部固定资产交易当年抵销： |