当然，权责利配比是相对的、动态的，审计可以、也应该积极地促进契约关系的不断完善。

　　（四）从解决信息不对称入手，合理把握审计重点

　　契约经济学研究表明，委托—代理问题的核心是信息不对称。审计的基本功能正是在于减少由信息不对称导致的代理成本。资本市场中的信息不对称导致社会资源优化配置的难以实现，公司治理中的信息不对称导致重大决策的失误，政府活动的信息不对称导致腐败与低效。但是，审计不可能根本解决信息不对称问题。如前所述，信息不对称可以进一步划分为两类：知识与行动。由于委托人与代理人之间知识的不对称导致的问题不可能通过审计加以解决。审计的着眼点是代理人对行动的了解、选择与报告。值得提出的是，委托人与代理人通常都要在契约的约定中明确代理人相应的报告责任，提供委托人需要的信息。审计是对信息的质量进行检查证实。

　　从“受托经济责任论”出发，审计监督的范围相当广泛。人们提出了事前审计、事中审计和事后审计要求，有些人将审计看成“监工”，要求对经济活动的过程实行实时监督。从改善审计效果出发，似乎审计实施的时间愈是提前效果愈好。在这里，两项重要的假定被忽略了：代理人承担建立必要的内部控制以保障所承担受托责任有效履行的义务，审计是在此基础之上的独立控制；审计受到资源与知识的限制，不可能、也不需要胜任或取代代理人的职责与任务。多年来，审计效果从长期角度看并不理想，问题越审越多，重要的原因之一，是对委托—代理的核心问题缺乏明确的认识，审计重点把握不当，只注重具体的经济活动和经济事项的检查，忽略了整体信息质量改善的重要性。

　　简言之，审计重点的把握应着眼于契约的完善，其中基础的工作是促进信息质量的改善，以减少逆向选择和道德风险。通过对有关信息的审计，提高市场的透明度，提高政府活动的透明度，提高管理的透明度，对于市场经济的建设，现代政府和现代企业制度的建设，其影响将十分深远。根据中国的现实，完善财务会计报告规范，完善政府预算与决算报告制度，完善企业内部信息系统，对于充分发挥审计的作用至关重要，在已经开展的各种审计活动中，应当将促进各种报告规范及相关内部控制的完善作为目标之一予以应有的关注。

　　（五）重视审计自身代理问题，完善审计质量控制机制

　　在审计关系中，审计人与委托人之间也是一种委托—代理关系，同样存在着由于信息不对称导致代理人逆向选择和道德风险问题。中国和美国都曾经揭露出许多注册会计师与客户串通或默认客户进行舞弊的事件，说明社会审计中确实存在着委托—代理问题，需要通过建立相应的控制机制加以解决。审计人与被审计人串谋寻求私利的可能性不仅存在于社会审计，而且也存在于国家审计和内部审计，同样需要通过制度建设加以控制。注册会计师法律责任的界定，会计师事务所之间的同行互查，国家审计机关的交叉审计，审计师的各种职业道德规范以及职业界制定的质量控制要求，对于防止串谋都是非常重要的。根据同样的契约经济学原理，审计质量控制机制的基础是信息披露。审计收费（资源耗费）、审计规范、重大审计决策、审计质量检查结果等，都应该在适当的范围内予以公开。早在十几年前，加拿大国家审计机关就主动聘请社会审计组织对其工作进行检查，并将检查结果公诸于众。发达国家审计发展的历史证明，只有建立起有效防止审计人与被审计人串谋的机制，才能使社会对审计的公信力具有信心，审计才能真正发挥其应有的作用。

　　从我国目前的情况看，有关审计人的信息披露不足，加上各种环境因素的影响，对审计质量的外部约束力度较差。注重建立在审计人信息更充分披露基础上的社会评价与选择机制，应是进一步完善审计制度的方向和重要内容。

　　三、结论

　　“受托经济责任论”强调了审计在促进国家和企业责任式管理方面的重要作用，对我国审计制度的初步形成发挥了一定的指导作用。但是，依据该理论指导审计制度的建立与完善存在着上述分析指出的种种缺陷。现代契约理论研究的成果，开拓了审计研究的视野，使我们可以更科学地认识审计发展的规律，更全面和客观地考虑我国审计制度的建设问题。当然，如何应用契约经济学理论指导审计制度建设，需要进一步深入的研究。例如，审计作为专业性很强的活动和注册会计师作为独立的职业，解决有关的信息不对称问题，信息披露的内容、方式、范围等如何确定，需要专题研究，提出具体的对策和解决方案。另外，审计制度的形成与发展必然受到所处环境的政治、文化、法律等方面的影响，相关学科的研究成果也可以为我们提供许多有益的启示。审计理论研究应该博采众长，才能不断获得发展。

　　主要参考文献：

　　1、詹森和梅克林：企业理论：《管理行为、代理成本与所有权结构》，原载《金融经济学杂志》（1976年10月），中文原载陈郁编：《所有权、控制权与激励———代理经济学文选》，上海人民出版社、上海三联书局1998年版。

　　2、科斯、哈特、斯蒂格利茨等著《契约经济学》，经济科学出版社，李凤圣主译，1999年版。

　　3、 Wilson，R.（1969）TheStructureofIncentivesforDecentral izationUnderUncertainty.InLaDecision，Paris：EditionsduCentreNationaldeRechercheScientifique

　　4、 Ross，S.（1973）TheEconomicTheoryofAgency：thePrincipal sProblem……AmericanEconomicReview63，p.134～149

　　5、 DavidFlint，PhilosophyandPrinciplesofAuditing：AnIntro duction，MacmillanEducationLtd.，1988

　　6 、CommitteeonBasicAuditingConcepts，AStatementofBasicAuditingConcepts，AmericanAccountingAssociation，1973

　　7 、MichaelShererandDavidKent，AuditingandAccountabili ty，PitmanBooksLtd.，1983

　　8 、张维迎，《公有制经济中的委托人—代理人关系：理论分析和政策意义》，载《经济研究》1995年第4期

　　9、 张春霖，《存在道德风险的委托代理关系：理论分析及其应用中的问题》，载《经济研究》1995年第8期

　　10、 张立民著，《论国家审计—目标导向分析》，中国审计出版社，1994年

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